Дисконтування Договорів фінансової допомоги

Відповідно до статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», активи – це ресурси, контрольовані підприємством у результаті минулих подій, використання яких, як очікується, приведе до отримання економічних вигод у майбутньому; зобов’язання – це заборгованість підприємства, що виникла внаслідок минулих подій і погашення якої в майбутньому, як очікується, приведе до зменшення ресурсів підприємства, що втілюють у собі економічні вигоди.

Довгострокова дебіторська заборгованість та довгострокові зобов’язання відображаються в балансі за їх теперішньою вартістю. Визначення теперішньої вартості залежить від виду заборгованості та умов її погашення.

Теперішня вартість – це дисконтована сума майбутніх платежів (за вирахуванням суми очікуваного відшкодування), яка, як очікується, буде потрібна для погашення зобов’язання в процесі звичайної діяльності підприємства.

Ставка дисконту базується на ринковій ставці відсотка (до вирахування податку), що використовується в операціях з аналогічними активами та зобов’язаннями.

За відсутності ринкової ставки відсотка ставка дисконту базується на ставці відсотка на можливі позики підприємства або розраховується за методом середньозваженої вартості капіталу підприємства.

Як правило, ставка дисконтування складається з трьох складових:

 · відсоткова ставка на позикові кошти – це та винагорода, яку отримав би кредитор, якби надав у користування на певний строк певну суму коштів;

 · відсоткова ставка кредитного ризику – ризик, який враховує кредитор у разі неповернення позиченої суми;

· очікувана процентна ставка інфляції.

Під час визначення ставки дисконту враховуються ризики, крім ризиків, що були враховані під час визначення майбутніх грошових потоків.

Визначення дисконтованої суми майбутніх платежів має здійснюватися в кожному конкретному випадку на підставі аналізу первинних документів та сутності господарської операції, з урахуванням умов договору, положень Закону та НП(С)БО.

Практичні аспекти визначення ставки дисконтування безвідсоткової довгострокової дебіторської заборгованості та безвідсоткових довгострокових зобов’язань.

Визначення ставки дисконтування на рівні ринкової ставки відсотка, яка використовується в операціях з аналогічними активами: якщо підприємство регулярно, постійно користується позиками від фінансових та банківських установ, для ставки дисконту тільки за такими чи подібними позиками можливо брати відсоткову ставку, за якими отримуються такі позики цим підприємством. Про рівень ринкових ставок у певний період свідчать також статистичні дані банків оприлюднені на офіційному вебсайті Національного банку України.

Якщо ринкову ставку відсотка визначати проблематично, можна брати ставку відсотка на можливі позики, які може отримати конкретне підприємство. Наприклад, підприємство може взяти позику (кредит) в конкретному банку і в такому випадку для визначення ставки дисконту можливо брати ставку кредиту в конкретному банку.

Згідно Узагальнюючої податкової консультації щодо податкового обліку поворотної фінансової допомоги Державної фіскальної служби України, Якщо поворотна фінансова допомога, внесена засновником/учасником (в тому числі нерезидентом), залишилась не поверненою після спливу 365 календарних днів з дня її отримання, така допомога підлягає оподаткуванню за загальновстановленими правилами оподаткування такої операції, в залежності від статусу її надавача.

           Для платників податку на прибуток, для яких базовим податковим (звітним) періодом є календарний рік, сума отриманої від неплатників податку на прибуток поворотної фінансової допомоги, що залишається неповерненою на кінець звітного року, включається до складу доходів у річній декларації.

           У разі якщо в майбутніх звітних податкових періодах платник повертає таку фінансову допомогу, він збільшує суму витрат на суму поверненої фінансової допомоги за наслідками того звітного податкового періоду, в якому відбулося таке повернення.

При цьому доходи такого платника податку не збільшуються на суму умовно нарахованих процентів, а податкові зобов'язання особи, яка надала поворотну фінансову допомогу, не змінюються як при видачі, так і при її зворотному отриманні.

Якщо для платника податку базовим податковим (звітним) періодом є календарний квартал, то до складу доходу за звітний квартал включається сума неповерненої фінансової допомоги на кінець такого кварталу, та у звітному періоді, коли здійснено її повернення, включається до складу витрат платника сума такого повернення. Умовні проценти в такому випадку не нараховуються.

Слід зазначити, що операції з отримання/надання фінансової допомоги між платником податку та його відокремленими підрозділами, що не мають статусу юридичної особи, не приводять до зміни їх витрат або доходів.

           Якщо поворотну фінансову допомогу було отримано та повернено у одному й тому ж базовому податковому (звітному) періоді, то для платника податку - отримувача такої допомоги дана операція не тягне за собою податкових наслідків (незалежно від того, хто є надавачем допомоги).

           Згідно Індивідуальної податкової консультації Державної Податкової Служби від 10.12.2019 року №1814/6/99-00-07-02-02-15/ІПК, Державна податкова Служба розглянула звернення щодо дисконтування заборгованості у вигляді фінансової позики та її бухгалтерського обліку та у межах компетенції повідомляє:

           Що стосується обліку дисконтування заборгованості при визначенні об’єкта оподаткування податком на прибуток підприємств, то згідно пп.134.1.1. п. 134 ст. 134 Податкового Кодексу об’єктом оподаткування податком на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження із України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень Кодексу.

           Положеннями Кодексу не передбачено різниць для коригування фінансового результату до оподаткування за операціями з дисконтування фінансових активів. Такі операції відображаються згідно із правилами бухгалтерського обліку при формуванні фінансового результату до оподаткування.    

Що стосується судової практики, то у Постанові Шостого Апеляційного адміністративного суду від «19» квітня 2021 року, звертається увага на те, що укладення Додаткових Угод та пролонгація зобов’язань змінює істотні умови первинного договору позики та, відповідно, може впливати на зміну статусу заборгованості та наявність у платника податку обов’язку її дисконтування.

           Крім того, суд зазначає, що «…в свою чергу, з положень бухгалтерського обліку випливає, що операція з пролонгації позики на термін, що не перевищує 12 місяців, в бухгалтерському обліку відображається за рахунками поточних зобов’язань. Якщо термін продовження дії перевищує один рік – за рахунками довгострокових зобов’язань. Тобто, визначальним є не термін погашення такої заборгованості, а строк на який продовжено дію договору.  

           Крім того, суд надав ще такі висновки:

1)    Короткострокові кредитні операції слід відображати на дату балансу за номінальною вартістю, дисконтуванню на дату балансу підлягають лише довгострокові грошові зобов’язання, за якими передбачені майбутні платежі і тільки на той строк, що залишився до погашення (за умовами договору)

2)    При складенні фінансової звітності платникам податків доцільно приділяти особливу увагу питанню правильності бухгалтерського обліку дебіторської та кредиторської заборгованості, адже помилки при відображенні фінансового доходу або витрат від дисконтування довгострокової дебіторської/кредиторської заборгованості в момент її виникнення та здійснення амортизації дисконту протягом строку користування на кожну наступну дату балансу можуть призвести до неправильного відображення об’єкта оподаткування.